试析成本法与权益法核算范围的改变

●陈　彬／文　一、成本法与权益法的核算特　一种是在收到利润或股利时确认收　益的方法称为“成本法”　在这种会计　方法下的股权投资是被动获取投资　收益的投资，无法对被投资单位施加　主动的影响。　大于购买法下报表中的收益和留存　征　益：在这种观点下，长期股权投资以　长期股权投资的核算有两种观　韧始成本计壤．收到利润或现金股　利时确认为投资收益。这种确认损　理方皓对上市公司合并基准日所在　年度每股收盏和净资产的影响很小，　也未改善合并企业的财务状况，因　点，由此产生两种确认损益的方法　计量的未来事项约定。购买方对合并　成率大于合并中取得的被购买方可　辨认净资产公允价值份额的差额，应　收益数额。从而使权益结合法可能成　为企业人为调节利润的手段。因此．　当确认为商誉：购买方对合并成本小　于合并中取得的被购买方可辨认净　资产公允价值份额的差瓿，经复棱后　合并成本仍小于合并中取得的被购　买方可辨认挣资产公允价值份额的，　其差额应当计人当期损益　对于非局　此．尽管国际会计准则中未对同一控　制下的企业合并会计处理方法怍出　规定．但为了解决我国会计实务中出　对于同一控制下的企业合并，尽管唇　际会计准则委员会未在《国际财务报　告准则第３号——企业合并》中规定　应采用的会计处理方法，但国际会计　现的问题，我国会计准则对同一控制　下的企业合井要求原则上按权益结　台陆的会计处理方法进行。　通常情况下，购买法与权益结合　准则委员会已明确提出了禁止使用　权益结台法，其理由在于权益结合法　提供的信息在任何情况下都不会优　于购买法提供的信息．并且认为如果　真实兼并采用购买法以外的其他方　法进行会计处理，新起点法很可能比　控制下的企业合并，我国会计准则　的会计处理规定与《国际财务报告准　则第３号——企业合并》的有关规定　相同　法下同一被台井企业的资产总额的　差别一部分来源于资产公允价值与　账面价值的差额；另一部分则由于商　誉所致，而公允价值一般均会高于账　面价值，商脊尽管不需要摊销．但需　进行减值测试．从而会引起合并后资　可见，我国会计准则对非同一控　制下韵企业台并的会计处理要求采　用购买法，对同一控制下的企业合并　权益结台法更合适。因此，对我国上　市公司而言．如何防止其可能利用权　益结合法避行利润调节和粉饰财务　报表的手段，同样值得关注。　ｃ作者单位：北京工商大大学　的会计处理则要求采用权益结合法　尽管权益结合法本身存在的一定同　题，但由于过去我国上市公司与非上　产的计价成本和商誉减值损失的增　加；此外．只要被台并企业台井前有　收益和留存收益，权益结台法下合并　后报表中的收益及留存收益必然会　继续教育学院Ｊ　责任编辑磷柏　市公司的换般合并采用该种会计处　Ｃｏｍｍｅｒｃｉａｌ　Ａｃｃｏｕｎｄｎｇ　２００６・６・上半月刊　园　维普资讯 http://www.cqvip.com

在另一种观点下，股权被认为　的投资收益可以保证在当期或近期　内收回现金。　三、我国成本法与权益法的核　算范围的变化及其原因分析　（一）成本法与权益法的核算范　围的变化　区分权益法和成本法主要根据　投资方对被投资企业的作用力大小　的长期股权投资”这一情形改按成　本法核算，是与国际会计准则趋同　的体现。　新准则同时规定，“投资企业对　子公司的长期股权投资，应当采用　成本法核算，编制合并财务报表时　按照权益法进行调整”。这一规定与　国际会计准则也是一致的。这样做　是代表股东应享有或分担的被投资　单位的利益或损失，当被投资单位　净资产增加时，投资企业按照其在　被投资企业所有者权益中所拥有的　份额确认投资收益，同时相应增加　投资的账面价值；如果被投资企业　发生净资产的减少，则要相应同比　例减少投资的账面价值，并确认投　资损失计入当期损益，损失的确认　来判断。通常情况下，决定作用力的　主要因素是投资企业的持股比例。　所以原来规定区分权益法和成本法　的持股比例的一般标准是“拥有被　是为了便于合并报表工作底稿上调　整与抵销分录的编制。由于子公司　纳入合并范围，这种处理方法对企　业集团的财务状况与经营成果不会　以将长期投资减记至零为限。这种　确认损益的方法，称为“权益法”。　二、成本法与权益法的经济后　果分析　投资企业２０％或２０％以上股权”。这　个一般量化标准的例外是，不足　产生影响，因为在编制合并报表时，　母公司对来自于子公司的投资收益　权益法可以让投资方在每个会　２０％股权比例但有重大影响，也采用　权益法；反之，即使拥有２０％甚至更　高比例股权，但不具备重大影响，应　当采用成本法。新准则规定，下列　总是要抵销的。　其次，用成本法而不用权益法　的最大不同是投资方的利润不受被　投资方的盈亏影响。一般来说，在投　计期末都能分享被投资企业的资本　增值，而并不受被投资企业的利润　分配政策的影响。反映了投资企业　与被投资企业之间经济关系的实　长期股权投资应当采用成本法核　算：（１）投资企业能够对被投资单位　实施控制的长期股权投资；（２）投资　资方的财务业绩不佳，被投资方有　净利润时，投资方使用权益法确认　投资收益，能够帮助提升企业的净　质。通过长期股权投资账面价值的　变化反映被投资企业净资产的增加　变动，实质上是将投资企业与被投　资企业联为一个经济个体，同时权　益法为报表合并提供了基础。此外，　企业对被投资单位不具有共同控制　或重大影响，并且在活跃市场中没　利润。当前在我国由于一些被投资　企业是非上市公司，其财务报表数　有报价、公允价值不能可靠计量的　长期股权投资。新准则还规定，在确　定能否对被投资单位实施控制或施　加重大影响时，应当考虑投资企业　和其他方持有的被投资单位当期可　转换公司债券、当期可执行认股权　证等潜在表决权因素。　（二）成本法与权益法核算范围　变化的原因分析　首先，ＩＡＳＢ（国际会计准则理事　据的可靠性难以得到保证，同时不　排除投资方利用其对被投资方的　“控制”关系，要求被投资方粉饰其　财务报表。因此只要被投资企业账　面有可观的利润，无论被投资企业　是否分配现金股利，投资方都可按　其持股比例确认可观的投资收益，　并同时增加资产（长期股权投资）。　如果投资方由此确认的投资收益没　有相应的现金流入，那么该投资收　权益法的价值还在于能更客观真实　地反映企业的投资绩效。被投资企　业经营的成果——净资产的波动在　投资方的报表上可以得到反映，而　成本法却不能。　相对于权益法，采用成本法，投　资企业只在收到利润或现金股利　时，或对利润或现金股利的要求权　实现时，才确认为投资收益，这种方　法体现了谨慎的收付实现制的逻　辑。　会）在改进后的ＩＡＳ２７《合并财务报　表和单独财务报表》规定：母公司单　独财务报表中的“对子公司投资”项　目的计价基础，不再采用权益法，而　只采用成本法或公允价值法。因为　在合并财务报表中已体现了对子公　司投资计价的权益基础，在单独财　益的质量是很低的，由此增加的企　业净利润、虚增的资产（长期股权投　资）将影响信息使用者的正确判断　决策。改按成本法能提高投资方所　确认的投资收益的质量，使投资方　的业绩更加真实，缩小财务操纵、粉　饰财务报表的空间，而且还有助于　就长期股权投资收益而言，在　权益法确认投资收益时，企业所确　认的投资收益，总会大于其收回的　股利，这样投资方在进行利润分配　时，与投资收益相对应的分配规模　超过其收回的股利，就会出现利润　分配所需的货币流出大于股利收回　的货币流人情况。而成本法下确认　务报表中不采用权益法计价，可以　提供更多的有用信息。新准则对“投　资企业能够对被投资单位实施控制　提高市场效率。　（作者单位：广西大学商学院）　责任编辑春霞　囡　Ｃｏｍｍｅｒｃｉａｌ　Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ　２ＯＯ６・６・上半月刊