财会学习一ACCOUNTINGLEARN}NG探索建筑施工企业的工程质量保证金,0文/袁东欧郑小红对 于建造标的经营周期较长的于:普通企业的产品质量保修金靠企业+尚未完工工程预计支出完工进度(完工百分比)=累计实特殊经营活动,国家专门颁布建造合同∀的信誉作担保,客户并没有直接扣留销售商的货款,而工程质量保证金是投资了 企业会计准则第巧号!际发生的合同成本令合同预计总成本x100%来规范这种特定行业的会计信息要求#方(客户)从建筑承包商(销售商)工程该准则明确规范了在每一会计期末如何款(货款)中直接扣留货币资产,已经形成现时的经济担保#工程质量保证金与产品质量保修金累计营业收入二完工进度x预计合同总收入确认和计量营业收人∃和营业成本∃的方法#运用该准则的企业主要包括:建累计营业成本二完工进度x预计合同总成本筑安装企业和生产飞机%船舶%大型机械设备等产品的工业制造企业# 会计准则!建造合同∀从1998年在中国运用以来,基本处于一个比较稳定的状态#但通过准则多年的运行情况来看,建筑施工企业在运用本准则处理工程质量保证金∃会计实务时,现行的会计实务处理方式同 会计准则!基除上述不同区别外,还有其自身的特点:(l)是价值量较高,通常达到总价款的5~10%,而利润率水平只有ro%左右,这说明建筑企业的利润资金几乎形成工程质量保证金#(2)收回期限较长,工程质量上述会计处理实务中:预计合同总收入包括了工程质量保证金的终值,预计合同总成本中没有包括工程交付使用后预计发生的工程返修费#保证金通常都在合同中设有专门质量保修条款约定,并且约定期限长短也不完第二步:进行相应的账务处理(略)国家现行准则案例实务讲解%指南%教科书以及实际工作中实务操作就是按照上述原则进行核算,对外提供会计信息#全相同,一般为1一2年,也有少数约定时间更长,比如房屋建筑物质量保修条款有:主体及基础工程3年,墙面及防水工程5年等#质量保修期计算起点一本准则∀的信自%质量要求不相对称,甚至是会计信息失真,并且同其他准则没有协调统一#工程质量保证金是如何影从整个会计准则体系和准则之间的关联性来看,存在以下局限性:&收人方面存在问题,对金额重大且收回期限又较长的工程质量保证金没有进行折现处理,整个收人几乎是在工程建设期内己全部反映完毕;(2)工程成本支出方面同样存在疑点,对质保期内可能发生的返修费用没有做出预计负债∃的业务核算,预计工程总成本则可能存在少预计后期的返修费用#工程质量保证金现行会计实务的处理结果,至少违背会计信息质量要求的谨慎性原则,用未来到期收回(收回期限较长)质量保证金的终值计人当期损益,响到会计信息质量要求呢?这得从工程质量保证金的意义说起#工程质量保证金是由于建筑施工企般为工程整体交付使用之日起,则最早期完成的工程部分的工程质量保证金收回年限相当于建设期再加上质保期#(3)分类%分项约定保修年限,工程质量保证金按分类%分项工程总价款的约定比例业生产的建筑物(产品)特点而形成的一种经济担保(法律上称留质),方式#投资方按已完工程价款的一定比例直接计提#从上述特点可看出:工程质量保证金已经超过了企业流动资产概念的范畴(短期到期或收回),在未到期时相当于一笔长期应收款,并且从资金到期收回的风险来看,到期能否收回同样存在风险#现行会计实务对工程质量保证金的从建筑承包商工程款中暂扣资金作为建筑物质量的担保,用来预防建筑物交付使用后在工程质量保证期内发生工程质量方面缺陷的工程返修支出,待工程质量超过双方约定的保修年限后,投资方再将暂扣资金全部或支付返修费用后的处理主要体现在建造合同会计准则的确认计量中,建造合同会计实务处理通常采用完工百分比法确认收人与成本,其完工百分比法具体运用是:第一步:计算建造合同的相关指标没有考虑货币时间价值对当期损益的影响,当完工百分比一定时,未折现的预计合同总收人高于折现后的预计合同总收人,则高估了当期的收人#又从重要性原则来看,工程质量保证金已经占到了工程总价款的5一10%,相当于整个工程项目的利润水平,已经达到重要性的标准#比如有一项ro亿元的工程合同约定:建设2姗12.财会学习{39余款退还给建筑承包商,这种暂扣资金在建筑工程中称之为工程质量保证金\"o对建筑承包商来说包含两层意思:一是一种不稳定的收人;二是为了获取这笔收人,必须承担不合格建筑物的返修义务#对于第二层意思的理解,其实质同普通企业的产品保修费用相似,不同点在 预计合同总收人一合同总价款(终值数据)预计合同总成本二已完工程实际支出PINIONS观点财会学习{Acc#日N们NGL#峪删ING期3年%质保期2年%质量保证金ro%等条款,则质量保证金达1亿元,将1亿将工程质量保证金折现恢复的增加数作为当期营业收入的增加数#工程建设期间,采用建造合同新含义的各指标的计算,产生的会计核算效果呈现为:当完工百分比确定时,按新办法确认的收人小于按原办法核算的收人#当工程建设期结束时,新办法核算的结果是:元考虑是否折现作为预计总收入处理,对当期的损益影响差异就会比较明显,可以说是一种会计信息失真#另外,又站在准则同准则的相关性方面来算,同样存在不协调%不统一#建造合同会计准则实际上也属于一个收人准则,将其与单独的((企业会计准则第14号!收人∀相比,收人准则∃将超过正常信用期的分期收款销售商品确认收人时,按应收货款折现后作为收人处理;租赁准则∃中融资租赁的出租方选择最低租赁收款额与应收租赁款现值两者中上述两类业务的会计处理中均涉及到折现问题,折现涉及到两个变量:一是根据合同约定找出应扣工程质量保证金各年收回的终值数和交付使用后预计未来各年的返修费支出的终值数,将其终值数作为折现的基数.二是选择折现率,折现率既可选择该工程项目的内含报酬率,也可以选择同行业的平均利润率,还可选择同期的金融机构利率等#选择折现率的方法必须在会计报告的附注中进行披露#利用上述方法进行会计核算,延伸或扩大了 企业会计准则第巧号!具体各指标含义是:建艺会计营业收人小于合同总价款,差额等于质量保证金终值与现值之差(应收质保金账面余额与折现的差额);艺会计营业成本小于工程施工(成本)账面价,差额等于预提的工程返修费用终值与现值之差(预计负债账面余额与折现的差额)o当工程建设期结束转入质保期时,建造合同完工百分比法核算就不再具有意义,完工百分比法则应退出建造合同较低者作为收人,并且在整个租赁期(含免费租赁期)内确认收人; 企业会计准造合同∀各指标在会计实务操作中的内涵,(l)合同预计总收人=(合同预计总领域,应转为其他的核算方法,工程质保期的会计核算按如下原则进行处理:会计营业收入小于合同总价款的差额,在收回工程质量保证金剩余年限按折现的方式逐年恢复,逐年恢复的金额作为当期收人处理#同样的道理,会计营业成本小于工程施工(成本)账面价的差额,在预提返修费用剩余年限按折现的方式则第13号!或有事项∀对满足条件的或有事项应当将其确认预计负债∃,工同相关准则步调一致,不只是上述准则,价款一艺各年到期应收回质保金终值)+年限的折现程质量返修费用也应该确认预计负债#艺各年到期应收回质保金终值按剩余收回还有借款费用的资本化处理%自行建造固定资产等准则都有相关性#针对现行工程质量保证金会计实务处理,导致会计信息质量失真的原因和同其他准则的相关性,提出以下解决方案:艺各年到期应收回质保金终值按剩余收回年限的折现=艺(各年到期应收回质保金终值x剩余收回年限折现系数)注:由于质保金剩余收回年限在逐渐缩短,折现系数逐年上升#因此,合同预逐年恢复,逐年恢复的金额作为当期成本处理#二者的差额形成当期利润#实际支付的工程返修费用直接冲减预计负债o,当期成本除了预计负债折现恢复形,.工程质量返修费用的处理工程质量返修费用可以采用与产品质量保修金同样的处理方法,在每一个计总收人逐年增大,合同预计总收人呈现为前期数据小于后期数据的一个动态数#(2)合同预计总成本二已完工程累计成外,还有三种情况可能影响当期成本:(1)投资方用质保金代为支付的返修费用冲减预计负债;(2)预计负债小于返修费,会计期末,预计已完工程需要的返修费用作为预计负债∃核算,然后再将预计负债∃按返修费用在剩余支付年限进实际支出数十(未完工程预计支出数十艺已完工程预计返修费用按剩余支付年限的折现)超出部分直接计人当期成本;(3)质保期结束时,预计负债仍有余额,多预提部分全额冲减当期费用#另外,工程质量保证作为一种经济担保方式,有可能存在投资方不能或无能力支付剩余工程质保金的风险,在发行折现后作为成本费用#工程建设期内已经按照建造合同完工百分比法计算,计人了当期损益;工程质保期内,随着时间的推移,将预计负债转回减少数作为当期成本支出的增加数#2.作为担保的工程质量保证金的处理作为担保的工程质量保证金,由于收回时间较长(建设期+质保期),金额较大#因此,在每一会计期末确认收人时应将其按剩余收回年限进行折现后作为预计合同总收人#工程建设期内已经按照艺已完工程预计返修费用按剩余支付年限的折现=艺(预计各年支付返修费终值x剩余支付年限折现系数)注:由于返修费用剩余支付年限在逐渐缩短,折现系数逐年上升#因此,已完工程的返修费用逐年增大,合同预计总成本同样属于一个动态数#)3(I0%x注:已完工程累计实际支出数可以根现当期按资产减值的方法处理#按照折现的方法进行建造合同实务完工进度(完工百分比)=累计的账务处理,既能体现收人与成本配比原则%谨慎性原则,也能同相关准则保持一致#因此,选择折现的会计实务处理实际发生的合同成本一合同预计总成本方法更准确%更科学#.作者单位:中铁二局建造合同完工百分比法的计算,计人了当期损益;工程质保期内,随着时间的推移,40)财会学习一月刊!据会计账簿工程施工!成本∃总账扣除预提的返修费用计算得出#