关于逐步提高直接税比重的几个问题

关于逐步提高直接税比重的几个问题

作者：孙健夫 朱天华

来源：《河北大学学报·社科版》2014年第05期

摘 要：直接税作为主体税种是国家经济社会发展进程中税收体系建设的必然趋势。它与间接税相比对收入分配和经济稳定的调节功能更强，对市场机制的作用影响更小。目前，我国的经济发展已经进入到新的转型时期，创造条件逐步提高直接税的比重，成为未来实现全面深化改革的一项重要任务。我们的目标应该是将税制建设成为充分兼顾三种功能的现代税制，而不能让税制成为阻碍市场经济顺利发展、制约收入公平分配和建设和谐社会的绊脚石。当然，税制转型也不能盲目模仿甚至照搬外国的税制模式，因为任何税制模式终将是与本国的国情相联系。在我国现有的国情下，提高直接税的比重不能一蹴而就。 关键词：税制模式；直接税；间接税；税收功能

中图分类号： D922 文献标志码：A 文章编号：1005-6378（2014）05-0014-04

《中国共产党十八届三中全会全面深化改革决定》提出，在税制改革层面，将“要逐步提高直接税比重”。这一明确的表达方式，第一次出现在党的重大决定之中。由此出发，我们可以有理由确信，未来税制结构在直接税和间接税的关系方面必然会进一步加快两者的相互协调，不仅对税制建设、税收征管带来更繁重的任务，也对国家的经济和社会发展、对每一个家庭和社会成员的生活带来新的影响。 一、直接税与间接税构成的税制结构

直接税与间接税是税制结构的一种基本形态。直接税是指对纳税人创造的财富或取得的收入直接由税务机关征收的税收，而间接税对商品和劳务通过对价格征收的流转税，是借助于交易过程间接对消费者的征税。

一般认为，直接税主要包括对企业和个人征收的所得税和财产税。在一些人的分析中，认为社会保险征收的社会保险税或社会保险费也具有与所得税相同的性质，因此也可归入直接税的范畴。事实上，社会保险税或社会保险费与所得税是有明显差别的。这是一种具有专款专用性质的税费，原则上说，这些税费要归还于税费的缴纳者，政府只是借助于征缴税费的形式帮助劳动者有计划地安排劳动收入在不同时期的使用开支，以确保其丧失劳动能力或遇有生病的情况时，基本生活水平不受到大的影响。在这样的制度规范下，直接税就不能像所得税一样成为一般性的公共收入和支出。基于本文的讨论目的，在此不对社会保险税费进行更多涉及。 在世界各国，由于对直接税和间接税设置的不同，它们对保障政府取得财政收入的能力形成了较大差别。由此，我们把税制结构概括为三种，即：以间接税为主体、以直接税（主要是

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所得税）和其他税为辅助的税制结构；以直接税为主体、以间接税和其他税为辅助的税制结构；以间接税和直接税为双重主体、以其他税收为辅助的税制结构。根据国际货币基金组织等权威机构的统计资料，目前在大部分发达国家都已经形成了直接税为主体的税制结构，其中尤以美国为最，其所得税和财产税可以占到税收收入总额的近80%，澳大利亚达到72%以上，法国、瑞典等也都超过60%。这些国家的平均值大概在70%。[1]泰国、俄罗斯等新兴经济体也达到40%以上。相比之下，发展中国家都实行间接税为主体的税制结构，间接税在国家税收总收入中基本上在60%左右[2]。

在我国，自新中国建立以来，间接税始终占有主体地位。由于我国经历了一个长时期的计划经济时期，对税收在经济社会发展中作用的分析，真正有意义的是在改革开放之后。现行的税制结构实际上是经过1983、1984年的利改税和1994年新一轮的税制全面改革之后形成的架构。在此过程中，间接税和直接税的形式及其功能不断发生变化。总的格局是直接税的比重在提升，间接税的比重在下降。按照税务总局的相关信息，2011年全部税收完成收入95 729亿元，其中国内增值税、国内消费税、营业税和关税收入共计60 605亿元，占收入总额的63.2%，而个人所得税、企业所得税收入为27 519.5亿元，占收入总额的287%，另外还有资源税、土地增值税等占收入总额的8%左右。 二、直接税制与间接税制的利与弊

税收的存在依据是经济和社会发展的需求。从总体上说，税收首要的功能是为政府实施社会管理、提供公共产品和服务筹集财政收入，所以，任何税收制度的建立都必须考虑到这一点。但是，由于税收具有分配功能，它在给财政带来收入的同时，也伴随着对纳税人利益关系的调整，并进一步对纳税人的经济行为，诸如投资方向、经营方式、企业组织结构、消费能力等，都会形成必然的影响。在此基础上，税收就派生出了调节收入分配关系和促进经济稳定的功能。对这些功能的有效运用，为税收在社会经济生活中作用的拓展开辟了更为广阔的空间。 但是，税收三大功能的存在是与一定的税收结构相联系的，或者说，要让税收在社会经济生活中扮演不同的角色，需要通过税收结构的完善创造先决条件。尽管所有税收的存在都可以产生财政收入，但由于其内部构造的差别性，使得不同的税收在三大功能的显示度上也有很大差异。

对商品和劳务征收的流转税，即间接税，对保证财政收入的稳定具有很强的优势。这是因为，这类税收与商品和劳务的价格相联系，只要有交易过程，就会产生税源。它不受商品生产经营劳动生产率和成本变化的影响，这给了经济发展水平低、投入产出效益低的经济体获取稳定财政收入的强力支持。这就是为什么在发展中国家会广泛采用间接税制为主体的基本原因。但是，间接税对价格的形成具有一定程度上的扭曲效果，它反映的是政府强加在商品与劳务价格之中的因素，而不是厂商生产经营本身的结果。同时，这类税收从理论上说，虽然由厂商纳税，但是它可以借助于价格的形成转嫁到买方，并经过商品链条的持续转移，最终由消费者承受。在同类商品价格大体一致的情况下，不同收入人群负担的税收呈倒挂现象。其结果是高收

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入者比低收入者所负担的税收更低，即所谓税负的累退性。显然，间接税不具备调节收入分配的能力。再从宏观经济稳定功能分析，间接税负担的调整，无疑会增加或减少企业和消费者的投资及消费能力，并对总供求关系产生影响。但是，间接税直接与价格相联系的设计原理，实际上制约了它的负担率进行较大弹性化的改变。也就是说，如果为了宏观经济稳定，通过间接税来改变价格进而改变需求的政策操作方式，必将导致价格关系的混乱。这与市场经济发展主要依靠市场机制进行资源配置的基本原则是相悖的。当然，为了理顺税制，在间接税制度上通过重大改革进而产生增税或减税效果的情况，也是可以接受的一种选择。我国政府在近年来实施的营业税改增值税的改革措施，就属于在间接税领域进行的减税措施。但是，这样的改革在稳定下来之后，通常需要保持一个较长时间的稳定性。

对工资薪金、企业利润和财产征收的所得税、财产税，即直接税，与上述间接税的功能存在很大区别。其中，所得税的课征对象是生产经营之后经过分配归不同要素主体支配的收入份额，企业因为投资获得利润，劳动者因为提供劳动获得工资薪金，股票投资者获得红利，借贷者获得利息，出租者获得租金等等。财产税的课征对象主要是财产所有人的房地产，这些财产是纳税人缴纳所得税之后的收入，并支付了生活中的消费之后的累积财富。所得额和财产价值的多少，与纳税人的自身努力有关，但是所得额和财产价值之间的差别，也反映了纳税人之间负税能力的差别。本着社会公平的原则，负税能力高的人理应承担更多的社会责任。因此，直接税在取得财政收入的同时，显示了对收入分配调节的客观能力。而且，在政府调控经济发展的宏观政策体系中，这类税收在税收优惠制度的处理上，具有显著的灵活性。而且它主要是影响纳税人需求能力的变化，并不影响市场机制的作用。在各国政府调控经济运行的历史上，所得税一直扮演着最重要的角色，充分说明了直接税在稳定经济方面彰显的功能。

上述分析表明，就税制对经济和社会发展的影响效果看，直接税要优于间接税。为此，让直接税成为一个国家有影响力的税制，甚至是主导性的税制，就具有了十分积极的意义。 三、直接税成为主体税的必要条件

尽管直接税与间接税相比，存在着更加适应市场经济要求的特质，但是，其优势的发挥也需要有一定的条件支撑。

首先，直接税需要建立在社会经济发展水平不断提高的基础上。无论是企业利润、劳动者工资薪金还是房地产等财产的增长，都是经济增长规模扩大和经济增长质量提高的结果。发展中国家之所以要实行间接税为主体的税制选择，与其说是为适应经济发展的现实环境对税制模式的选择，倒不如说是在现有的经济条件下做出的一种无奈之举。如果在这样的背景下，过早地建立起以直接税为主体的税制，势必将国家财政置于没有根基的风险之中。

其次，直接税需要建立在规范合理的收入分配关系基础上。分配关系的规范合理，是在一定的国家法律保障和市场经济要素公平参与分配的条件下实现的。这种规范合理，必须是合法的、公允的、透明的、收入信息可查的。如果不具备这样的条件，而采取扩大直接税的比重的

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制度，即使经济发展确实带来了收入和财富的巨大增长，但税收的应有功能也未必能够得到实现。这一点，在我国的现实格局中，最能够加以印证。我国改革开放以来的经济增长速度年均超过9%，无论是经济总量还是人民整体生活水平，都得到了长足的进步。但是，我们的个人所得税制度至今无法真正确立起来。虽然，其税收收入也在逐渐提高，但是，距离规范有效的所得税制度要求，应该承认还相差太远。这与我们的分配制度混乱有直接关系。人们都在批评目前的个人所得税是以工薪阶层为主要纳税人的税收。这种批评有一定的道理。因为工薪阶层的收入都在雇主单位的财务控制之下，实行单位代扣代缴的征收管理制度，任何人的收入都可以清楚地反映到税务部门的稽查范围内，很难有逃税问题的发生。相比之下，那些高收入群体的收入，或者存在个人及其家庭的福利、消费性因素对税源的侵蚀，或者存在着无从可查的太多的灰色收入、甚至是黑色收入。其结果，是大量的高收入者游离于个人所得税的控制之外，而仅靠普通的工薪阶层纳税，在工资增长幅度赶不上GDP增长幅度、更赶不上CPI增长幅度的情况下，要想实现个人所得税的快速增长是不可能的。根据《2011中国薪酬报告》提供的数据，2011年，我国城镇居民人均可支配收入比上年名义增长14.1%，扣除价格因素，实际增长8.4%，低于GDP增长率0.8个百分点[2]。

再次，直接税需要建立在国民收入分配大幅度向个人和家庭倾斜的基础上。这意味着，劳动要素在经济增长中的贡献率得到充分体现，劳动报酬的含量不仅仅是基本的生活消费，它还要包括劳动者及其家庭在幸福指数提高方面的要求。由于人工成本的提高，工资薪金在整体的分配中将要占据更大的份额。这一变化的结果，使得更多的普通劳动者工资薪金水平会有显著增长。而收入分配结构的变化，在给个人劳动价值重新定位的同时，也赋予了普通劳动者更多的社会责任。也就是说，原来因为收入水平低未曾纳税的人可能会成为实际的纳税人，原来纳税少的人可能会缴纳更多的税收。这样的变化，将会促使直接税从处于次要地位逐渐转向主要地位。

四、为什么要“逐步提高”直接税的比重

提高直接税在税收结构中的比重，是现代经济和社会发展的必然要求。单纯强调税制转型的困难，强调财政收入的需求，是消极税收理念的表现。我们的目标应该是将税制建设成为充分兼顾三种功能的现代税制，而不能让税制成为阻碍市场经济顺利发展、制约收入公平分配和建设和谐社会的绊脚石。当然，我们的目标未必是要模仿甚至照搬某个外国的税制结构模式，因为任何税制结构模式终将是与本国的国情相联系。不同的国家，包括各个发达的市场经济国家，其税制结构模式也不是完全一致的。

在我国现有的国情下，提高直接税的比重之所以不能一蹴而就，我认为主要有以下几个制约因素：

第一，我国的经济结构调整和社会转型还需要较长的时间。在经过了一个长达30年的经济增长期之后，刺激经济增长的改革因素已经被充分释放，我们不可能设想经济增长会永远动力无穷。而事实上，长期依靠高投入、高耗能、高污染、粗放型经济增长的模式，已经积累了

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太多的经济失衡问题，经济和社会矛盾、经济和资源、环境之间的矛盾、产业结构之间的矛盾，都逐渐显现出对经济可持续增长的消极作用。我国还是一个人口大国，就业压力始终是政府要考虑的头等大事。如何化解这些矛盾？党的十八届三中全会给出的答案是要在增强市场对资源配置起决定性作用的基础上，通过新型城镇化道路、通过技术创新，加快产业结构转型，让更多的农业人口进入城镇，推动服务业的快速成长，摆脱过度依赖传统产业的束缚，让人力资本释放更大的创造财富增长的活力。毫无疑问，在一个13亿多人口的大国，进行经济结构的深度调整和社会转型，这对我国经济未来增长充满了挑战。我们既需要对降低经济增长速度有充分的思想准备，又需要为经济结构调整和社会转型提供更多的公共财力支持。这样的一种税收环境，迫使我们还必须对税收收入的稳定给予特别的重视。间接税大幅度的减税还不具备条件。

第二，税制的转型需要有一个被纳税人接受的适宜环境。从间接税为主到直接税为主的转变，不是一个简单的税收形式的变化。这种变化是收入分配关系的重要调整，客观上需要纳税人纳税理念和纳税行为的相互配合。间接税之所以相对容易，其中一个基本原因在于它的随价纳税，对于普通的消费者感受不到它的切身影响。这一点与国外有显著的不同。日本在提高消费税率的问题上，由于代表普通消费者利益的政党强烈反对，曾经不止一次地导致政府内阁的下台。在我国，基于目前的政治制度，我们在对待税收引起的收入分配是否公平问题上，很少有人会站出来提出不同的意见。这使得我们的间接税制度执行起来阻力很小。直接税客观上是有利于普通社会公众利益的制度，但是，在征收的技术上，它要求纳税人直接纳税。如果普通的社会公众从不纳税进入纳税的群体，他们会有什么反应？我们在进行税制转型问题上，采取逐步扩大纳税人范围的方式，就可以让纳税人在税收负担的改变上形成一个渐次接受的过程。高收入人群和以中产阶级为主体的纳税人群，对于理解税收负担与公共利益的关系上，更加理性。

第三，社会主义市场经济运行中的一系列规则需要通过深化改革加以理顺。这些规则对提高直接税比重具有重要影响的是：一是政府与市场的职能及其相互关系的确立。如果政府在经济中仍然扮演重要的替代或排挤市场机制的角色，间接税占比更大的问题就不可能得到真正的解决。如果让市场机制扮演决定性的角色，间接税为主体的税制结构就没有理由不做出改变。二是收入分配制度的确立。收入分配包括初次分配和再分配。初次分配属于市场机制所应作用的领域。劳资关系在分配问题上理应坚持公平交易的原则，各得其所。但是，在我国劳动力资源过大的情况下，实际上存在着突出的资方强势和劳方弱势的不平等地位，财富的分配企业利润挤占了工资份额，致使工资增长落后于GDP的增长，产业工人收入水平过低，消费能力严重不足。因此，客观上要求采取有效措施保护职工的切身利益。不仅要严格实施最低工资制度，工资的正常增长制度，也需要建立保护职工利益的工会制度。三是建立严谨的收入信息查询制度。要让人们的一切收入最大化的进入统一的查询系统，使各种黑色收入、灰色收入无处藏身，堵塞逃避税收的渠道，为实施严格的自行申报纳税制度奠定良好的基础。 [参 考 文 献]

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[1] 刘尚希.直接税的比重无法通过税改来提高[OB/J].和讯论坛，http：//bbs.hexun.com. [2] 国家税务总局税收科学研究所.国外税制改革发展方向与经验研究[J].经济社会体制比较，2012：6.

[2] 人力资源和社会保障部劳动工资研究所.2011中国薪酬报告[R].http：//www.ilss.net.cn. 【责任编辑 侯翠环】